Régimen de Regularización de Activos. Impuesto especial de regularización sobre el dinero en efectivo
Dictamen firma conjunta IF-2024-88504173-APN-DNI#MEC
Referencia: : Artículo 31 de la Ley N° 27.743 de Medidas Fiscales Paliativas y Relevantes.
DIRECCIÓN NACIONAL DE IMPUESTOS:
Se consulta a esta dependencia ministerial sobre los alances del artículo 31 de la Ley N° 27.743 y su reglamentación establecida por conducto del Decreto N° 608/2024.
Sobre el particular, cabe recordar que el Título II de la Ley 27.743 de Medidas Fiscales Paliativas y Relevantes, contempla un Régimen de Regularización de Activos del país y del exterior, al que podrán adherir los sujetos residentes fiscales en el país al 31 de diciembre de 2023 y las personas humanas no residentes que hubieran sido residentes fiscales en el país antes de esa fecha.
En ese sentido, el citado Régimen, en su Capítulo IV, prevé el mecanismo de determinación del denominado “Impuesto Especial de Regularización” el que, conforme lo señala el segundo párrafo de su artículo 28 “…se calculará sobre el valor total de los bienes, tanto en Argentina como en el exterior, que sean regularizados…”, excluyendo expresamente, atento lo señala dicho párrafo, in fine, a aquellos comprendidos en el marco de los supuestos especiales del artículo 31 de esa norma legal. Ello, es reiterado por el propio artículo 31, en su primer párrafo, in fine, cuando advierte que el dinero regularizado al amparo de sus previsiones “…será excluido de la base de cálculo del artículo 28 y deberá determinar el Impuesto Especial de Regularización según las reglas del presente artículo 31.”.
Es en esos términos que, el primer párrafo del artículo 14 del Decreto 608/24, al efectuar apreciaciones con relación a la determinación del impuesto especial de regularización, establece que este último “…de conformidad con el artículo 28…, se calculará sobre el valor total de los bienes susceptibles de ser regularizados -excepto aquellos comprendidos en los supuestos especiales de los artículos 31, 32 y/o 33 de la ley-…”.
Por lo tanto, el dinero en efectivo, en la República Argentina o en el exterior, depositado en una cuenta especial, el dinero depositado en cuentas bancarias del exterior que sea transferido a la República Argentina y depositado en una cuenta especial y el producido de la enajenación de títulos valores (bienes) depositados en entidades del exterior (al 31 de diciembre de 2023) que sea transferido a una cuenta especial en el país, a los que hacen referencia, respectivamente, los artículos 31, 32 y 33 de la Ley 27.743, resultan excluidos, a todos los efectos, de las disposiciones del Capítulo IV del Título II de esa norma legal (es decir, tampoco debe considerarse la franquicia de U$S 100.000 indicada en el primer tramo de las tablas del artículo 28 de la ley).
Aclarado lo que antecede, cabe detenerse, ahora, en el artículo 31 de la Ley 27.743. Al respecto, se entiende que su estudio debe separarse, a su vez, en dos partes independientes entre sí.
En efecto, si bien el primer párrafo del artículo 31 instituye el supuesto especial de regularización de fondos sin mencionar ningún importe en particular, enumerando en sus párrafos segundo a quinto las diferentes alternativas a las que podrá adherir el contribuyente para no quedar sujeto a la retención del 5% allí prevista, su sexto párrafo cuenta con una disposición específica que aplica, únicamente, cuando los fondos regularizados sean de hasta U$S 100.000.
Sobre este último punto, en primer lugar, no debe perderse de vista, tal como se ha señalado, que la propia norma legal separa a los bienes (dinero y al producido de ciertos bienes) incluidos en sus artículos 31, 32 y/o 33 del resto de aquellos susceptibles de regularización conforme la enumeración de su artículo 24; por ende, de la lectura armónica de lo hasta aquí reseñado, cabe concluir que la técnica empleada por el legislador lleva a sostener que, a los fines de la aplicación del supuesto especial del artículo 31, los bienes allí incluidos -y que, por ende, quedan al amparo de sus disposiciones y condiciones- sólo pueden ser aquellos taxativamente enumerados en los referidos artículos 31, 32 y 33.
Atento a ello, cuando el sexto párrafo del artículo 31 hace mención a los “…contribuyentes que regularicen bienes por un monto de hasta dólares estadounidenses cien mil (U$S 100.000), incluyendo dinero en efectivo…”, a criterio de esta área asesora, considera a los fondos a los que se refieren los artículos 31 y 32 y a los derivados de la enajenación, rescate o liquidación de aquellos bienes individualizados como “títulos valores”, depositados al 31 de diciembre de 2023 (fecha de regularización).
Si se interpretara que dicho sexto párrafo comprende “bienes” que deban tributar en los términos del artículo 28 de la ley, ello llevaría a una situación en la que, más allá que al 30 de septiembre de 2024 se hubiera regularizado un total de hasta U$S 100.000, retirando el efectivo el 1 de octubre de 2024 sin sufrir la retención del 5%, con posterioridad, esto es, hasta la fecha de finalización de la etapa 3, el sujeto no podría regularizar un bien adicional dado que, de lo contrario, la condición que derivó en la falta de la mencionada retención en su momento, se vería incumplida (bajo una causal no prevista por el legislador, atento a que el artículo 31 cuando versa sobre la no retención, lo hace respecto de las fechas y destinos de afectación), con la consecuente afectación del derecho adquirido.
En segundo término, y retomando los dos supuestos sobre los que versa el artículo 31, su sexto párrafo involucra un importe de regularización con una limitación específica (hasta U$S 100.000) al que somete a una fecha de permanencia diferente, con supuestos de afectación adicionales a los que se encuentran normados en sus párrafos precedentes, a los fines de no quedar sujetos a retención; siendo así, no se vislumbra posibilidad alguna de unificar el análisis de esas disposiciones.
En conclusión, entonces, la norma de que se trata debe separarse en dos supuestos, con tratamientos independientes uno de otro:
1. Dinero en efectivo, en la República Argentina o en el exterior, depositado en una cuenta especial, dinero depositado en cuentas bancarias del exterior que sea transferido a la República Argentina y depositado en una cuenta especial y el producido de la enajenación de títulos valores depositados en entidades del exterior (al 31 de diciembre de 2023) que sea transferido a una cuenta especial en el país, hasta U$S 100.000.
2. Dinero en efectivo, en la República Argentina o en el exterior, depositado en una cuenta especial, dinero depositado en cuentas bancarias del exterior que sea transferido a la República Argentina y depositado en una cuenta especial y el producido de la enajenación de títulos valores depositados en entidades del exterior (al 31 de diciembre de 2023) que sea transferido a una cuenta especial en el país, por un monto superior a U$S 100.000.
En atención a lo expuesto, esos fondos sólo podrán regularizarse hasta el 30 de septiembre de 2024, inclusive, y tendrán el siguiente tratamiento, conforme lo indica el artículo 31 de la Ley 27.743 y atento las aclaraciones que, en orden a ello, efectúa el artículo 18 del Decreto 608/24:
a) Si se regularizan fondos por un importe total de hasta U$S 100.000, inclusive.
En este supuesto, deben permanecer depositados en una cuenta especial hasta el 30 de septiembre de 2024, inclusive, o afectarse hasta esa fecha, de forma total o parcial, en los siguientes términos[1]:
• al pago del Impuesto Especial de Regularización y/o su pago adelantado (determinado conforme el Capítulo IV del Título II de la Ley N° 27.743); y/o
• a las finalidades y/o inversiones a las que hace referencia la Resolución N° 590/24 del Ministerio de Economía y su modificatoria; y/o
• a operaciones onerosas debidamente documentadas -a estos efectos, los fondos pueden transferirse a una cuenta que no sea especial-; y/o
• a transferencias a las cuentas especiales de terceros, en los términos de la norma legal y la reglamentación.
A partir del 1 de octubre de 2024, los fondos indicados en el párrafo precedente podrán retirarse sin quedar sujetos a una retención del 5%.
b) Si se regularizan fondos por un importe total de más de U$S 100.000.
En este supuesto, deben permanecer depositados en una cuenta especial hasta el 30 de septiembre de 2024, inclusive, o afectarse hasta esa fecha, de forma total o parcial, en los siguientes términos[2]:
• al pago del Impuesto Especial de Regularización y/o su pago adelantado (determinado conforme el Capítulo IV del Título II de la Ley N° 27.743); y/o
• a las finalidades y/o inversiones a las que hace referencia la Resolución N° 590/24 del Ministerio de Economía y su modificatoria; y/o
• a transferencias a las cuentas especiales de terceros, en los términos de la norma legal y la reglamentación.
A partir del 1 de octubre de 2024 y hasta el 31 de diciembre de 2025, ambas fechas inclusive, esos fondos deberán continuar depositados en la cuenta especial o afectarse a alguno de los conceptos mencionados en el párrafo anterior; caso contrario, el dinero que no cumplimente tal condición (en su totalidad) quedará sujeto a una retención del 5%.
Desde el 1 de enero de 2026, se podrán retirar los fondos sin quedar sujetos a retención alguna.
Con lo expuesto, se eleva el presente a la consideración de esa Superioridad.
[1] De lo contrario, no se cumplimentará la condición, respecto del monto total regularizado, para que dichos
fondos se consideren incluidos en el Régimen de Regularización de Activos.
[2] Ídem nota anterior